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Fiscal

Budget 2025 : En attendant les amendements, 30 Milliards de recettes nouvelles !

Par Guillaume Massé

Par Cécile de Smet

Par Zélie-Zacharie Benoui

Publié le 17/10/2024

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Le projet de loi présenté au Conseil des Ministres le 10 octobre fait l’objet de nombreuses discussions parlementaires jusqu’à son adoption définitive. Parmi les amendements retenus à date, en ce 21 octobre, peuvent être cités :

Le relèvement de la Flat tax de 30% à 33% et à 35% pour les « super dividendes » dès 2025
Le relèvement du seuil de l’IS à taux réduit de 42 500€ à 60 000€
Le relèvement de la quote-part de frais et charges pour les plus-values réalisées par des sociétés mères à l’occasion de cessions de titres de filiales de 12% à 16% (aboutissant à une imposition effective de 3% à 4%)
Un recentrage du régime mère-fille sur des filiales situées dans l’Union Européenne
Un alignement de la fiscalité sur les contrats d’assurance-vie soumis à prélèvement spécifique sur les droits de succession classiques
Un relèvement de l’abattement en cas de donation / succession en ligne directe de 100 000€ à 150 000€
Un retour au régime initial de l’Exit tax adopté en 2011
Doublement des abattements pour donations à des neveux, nièces, frères et sœurs et relèvement du barème des droits de donation de 45% à 49%
Mesure de soutien à l’économie en Nouvelle-Calédonie et aux Antilles

Article 2 – Indexation sur l’inflation du barème de l’impôt sur le revenu

Indexation des tranches du barème progressif de l’impôt sur le revenu (IR) sur l’inflation de 2024 par rapport à 2023, soit 2 %.

BUT : neutraliser les effets de l’inflation sur le niveau d’imposition des ménages pour maintenir un niveau d’imposition identique à revenus stables.

Article 3 – création d’une contribution sur les hauts revenus pour une imposition minimale de 20 %

Pour les foyers dont le taux moyen d’imposition (TMI) au titre de l’impôt sur le revenu et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus (CEHR) est < à 20 % du revenu fiscal de référence (RFR) corrigé, une contribution différentielle sera appliquée pour atteindre ce plancher.

Applicable aux foyers avec revenu fiscal de référence (RFR) corrigé > 250 000 € pour un célibataire et > 500 000 € pour un couple, avec TMI < 20 %.

AU dénominateur du ratio de 20%, le RFR[1] retenu pour calculer le ratio de 20% est corrigé, c’est-à-dire en déduisant un certain nombre de revenus (ayant un régime fiscal spécial) qui y sont inclus, notamment les plus-values en différé d’imposition, divers abattements sur plus-values, des bénéfices exonérés, etc.

Applicable à compter des revenus 2024 et jusqu’aux revenus 2026 (3 années).

Article 10 – Harmonisation avec le droit de l’UE des taux réduits de TVA sur les opérations liées au chauffage

Mise en conformité du champ du taux réduit de la TVA sur la chaleur et le froid avec les évolutions du droit de l’UE 2024 (directive UE 2024/1275) sur la performance énergétique des bâtiments :

définition des énergies renouvelables dont l’utilisation majoritaire dans un réseau de chaleur rend les livraisons de chaleur éligibles au taux réduit 5,5 % par un renvoi au Code de l’énergie. Englobe désormais explicitement l’énergie ambiante (Article 14.2 Directive) ;
exclusion de la fourniture et de l’installation de chaudières recourant à des énergies fossiles des taux réduits de 5,5 % ou 10 %. Toutefois les travaux d’entretien ou de réparation sur les chaudières existantes resteront éligibles aux taux réduits.

BUT : mise en cohérence des taux réduits de TVA avec l’objectif de décarbonation des modes de chauffage. Réduction de la dépendance aux énergies fossiles de la France. S’inscrit, avec d’autres dispositifs incitatifs, comme le dispositif « MaPrimeRénov’ », dans un objectif global de réponse aux problématiques de qualité énergétique des logements et aux changements .

Article 11 – Instauration d’une contribution exceptionnelle sur les bénéfices des grandes entreprises

Contribution exceptionnelle sur les bénéfices des grandes entreprises au titre des 2 premiers exercices consécutifs clos à compter du 31 décembre 2024, avec un taux réduit de 50% au titre du 2^ème exercice.

Entreprises dont le chiffre d’affaires France > 1 Md€.

Deux (2) taux d’imposition, en fonction du chiffre d’affaires :

1 Md€ < CA < 3 Md€: taux à 20,6 % pour le 1^er exercice clos à compter du 31/12/2024 et à 10,3 % pour le 2^ème exercice clos à compter du 31/12/2024.
CA > 3 Md€: 41,2 % et à 20,6 %. Mécanisme de lissage pour les entreprises dont le CA > aux seuils d’assujettissement pour moins de 100 M€.

Contribution non déductible du résultat imposable des redevables. Par ailleurs, ni les réductions et crédits d’impôt applicables à l’IS, ni les autres créances fiscales, comme les créances de report en arrière des déficits, ne seront imputables sur la contribution exceptionnelle.

Article 12 – Création d’une contribution exceptionnelle sur le résultat d’exploitation des grandes entreprises de transport maritime

Taxation exceptionnelle des grandes entreprises de transport maritime au motif que les modalités spécifiques d’imposition du résultat de ces entreprises (en fonction du tonnage) réduisent pour elles l’effet de la contribution exceptionnelle précitée (Article 11 ci-dessus).

Concernera les entreprises avec CA > à 1 Md€ et s’appliquera au titre des deux exercices consécutifs clos à compter du 31/12/2024. Taux à 9 % pour le 1^er exercice et réduit à 5,5 % pour le 2^ème.

Non déductible du résultat imposable des entreprises redevables. Par ailleurs, ni les réductions et crédits d’impôt applicables à l’IS, ni les autres créances fiscales (comme les créances de report en arrière des déficits) ne seront imputables sur la taxe exceptionnelle.

Article 13 – Précisions apportées au dispositif d’imposition minimale mondiale des groupes

Vise à compléter le dispositif d’imposition minimale mondiale des groupes afin d’y intégrer les règles négociées et adoptées à l’échelle internationale, en transposant les instructions administratives publiées par l’OCDE, dont l’objet est de préciser ou de clarifier les modalités d’application des dispositifs prévus dans le modèle de règles globales anti-érosion de la base d’imposition (dit « modèle de règles GloBE – Pilier 2 »), approuvé le 14 décembre 2021 par le Cadre inclusif de l’OCDE/G20.

Insertion de plusieurs dispositions, ou la modification de dispositions déjà en vigueur, à la suite de la publication des instructions administratives de l’OCDE en 2023, qui n’avaient pas pu être intégrées, pour des raisons liées aux délais de transposition, à l’article 33 de la loi de finances pour 2024. Elles concernent, notamment, les modalités de détermination de la déduction fondée sur la substance, les règles d’application de l’impôt national complémentaire et du régime de protection relatif à cet impôt et les modalités d’application du régime de protection transitoire codifié aux articles 223 VZ et suivants du CGI.

Le présent article modifie également les règles de répartition de l’impôt national complémentaire dû au titre des entités constitutives situées en France appartenant à un même groupe.

En outre, introduction de deux nouvelles catégories de crédits d’impôt, les crédits d’impôt transférables négociables ou non négociables, et de leur traitement pour le calcul du taux effectif d’imposition.

Enfin, les modifications proposées à l’article 1679 decies du CGI visent à créer une solidarité de paiement.

Article 14 : Coopération administrative fiscale : échange d’informations sur les crypto-actifs, supervision des obligations déclaratives, mise en conformité au regard du droit de l’Union européenne

Transposition de la directive (UE) 2023/2226 sur l’échange automatique et obligatoire d’informations dans le domaine fiscal pour les actifs numériques, au plus tard le 31 décembre 2025, pour une application à partir de 2026.

Les nouvelles obligations déclaratives s’appliqueront aux prestataires de services sur crypto-actifs aussi dénommés actifs numériques, régis par le Règlement (UE) 2023/1114. Les prestataires de services et les opérateurs seront tenus d’assurer la collecte et la déclaration d’informations permettant d’identifier les transactions sur actifs numériques, les comptes utilisés pour les détenir et les titulaires de ces comptes. Mesures de sanction si non-respect de ces nouvelles obligations.

Introduction d’un nouvel article L. 80 R au LPF, afin de prévoir la supervision par la DGFIP du respect de leurs obligations de diligences par :

les entités financières dites « non régulées » dans le cadre des échanges automatiques d’informations sur les comptes financiers ;
les prestataires de service dans le cadre des échanges automatiques d’informations sur les actifs numériques. Pouvoir de contrôle partagé avec l’ACPR et l’AMF également rendus compétents .
les opérateurs de plateforme dans le cadre des échanges automatiques d’informations sur les plateformes en ligne.

Amende en cas de constatations de manquements par les institutions financières dites « non régulées » à leurs obligations relatives à l’échange automatique d’informations sur les comptes financiers.

En parallèle, le présent projet modifie les dispositions relatives à l’obligation de déclaration des dispositifs fiscaux :

Tire les conséquences de l’arrêt de la CJUE du 8 décembre 2022 (affaire C‑694/20, Orde van Vlaamse Balies e.a.) confirmé par l’arrêt du 29 juillet 2024 dans l’affaire C‑623/22, Belgian Association of Tax Lawyers e.a, qui précise que seuls les avocats agissant en tant qu’intermédiaires sont dispensés de l’obligation de déclaration mentionnée à l’article 1649 AD, lorsque l’obligation de déclaration est contraire au secret professionnel. Toutefois, l’intermédiaire ayant bénéficié de la dispense, pour cette raison, doit notifier à tout autre intermédiaire ayant la qualité de client l’obligation déclarative qui lui incombe ;
précisions sur les obligations d’information des clients incombant aux intermédiaires au regard de la transmission de leurs données personnelles.

En outre, concernant l’échange d’informations sur les plateformes en ligne, il précise les conditions dans lesquelles un opérateur de plateforme situé hors de l’UE pourrait obtenir décharge de ses obligations déclaratives en France.

Transposition des dispositions étendant l’utilisation des informations fiscales échangées par les États européens entre eux, pour l’application de la législation en matière de droits de douane et à la lutte contre les activités de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme.

A cet effet, modification des dispositions du LPF afin de permettre, d’une part, que les informations communiquées par la France aux autres États UE puissent être utilisées par ces derniers pour les besoins de ces deux objectifs, et d’autre part, s’agissant des informations reçues par la France, qu’elles puissent être communiquées aux autorités chargées de la lutte contre le blanchiment et le financement du terrorisme et à la Direction générale des douanes et droits indirects, pour sa mission de contrôle des droits de douane.

Article 15 – Report de trois ans de la suppression progressive de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises

Report de 3 ans de la poursuite de suppression définitive en cours de la CVAE, d’ici à 2030.

La suppression de la CVAE, décalée de 2024 à 2027, est encore décalée de trois ans, soit de 2028 à 2030, et le taux de 2024 est reconduit pour les années 2025 à 2027.

Maintien des taux d’imposition à la CVAE pour les années 2025 à 2027 au niveau de 2024, soit 0, %. Taux ensuite abaissé à 0,19 % en 2028, 0,09 % en 2029. La CVAE serait totalement supprimée en 2030.

Article 16 – Clarification des modalités de calcul de l’atténuation des variations de valeur locative des locaux professionnels

Depuis 2017, tous les locaux entrant dans le champ du mécanisme de révision des valeurs locatives des locaux professionnels subissent une mise à jour en fonction de l’état du marché locatif.

Mise en conformité, à travers une modification technique, de l’article 1518 A quinquies du CGI, avec l’intention qui était celle du Gouvernement lors de la conception du mécanisme du « planchonnement » (combinaison d’une valeur plancher et d’une valeur plafond). Ainsi, sera rétabli à compter des impositions dues au titre de 2023, d’un « planchonnement figé », c’est-à-dire calculé selon la situation des locaux au 01/01/2017, afin de préserver la stabilité du cadre fiscal de la révision et garantir des recettes des collectivités territoriales.

Article 17 – Régime des fusions : aménagement post Ordonnance n°2023-393 du 24 mai 2023 portant réforme du régime des fusions, scissions, apports partiels d’actifs et opérations transfrontalières

Contenu de l’Ordonnance : création d’un nouveau cas de fusion ou scission réalisée sans échange de titres ; nouvelle définition de l’apport partiel d’actifs ; modalité particulière de mise en œuvre de l’apport partiel d’actifs avec attribution directe aux associés de la société apporteuse des titres représentant l’apport (opération dénommée « scission partielle » ou « apport-attribution »).

Tirant les conséquences de cette Ordonnance, cet article techniques insère ces nouvelles opérations dans les différents régimes fiscaux applicables aux opérations de fusion et assimilés.

Article 19 – Transmission des exploitations agricoles au profit des jeunes agriculteurs : mesures incitatives

Plusieurs des mesures annoncées les 01/02 et 27/04/2024 :

Relèvement de 100 K€ des seuils de recettes de l’article 151 septies du CGI pour l’exonération de la plus‑value professionnelle au profit d’un jeune agriculteur attributaire d’aides à la 1^ère installation. Seuils de recettes portés de 350 K€ à 450 K€ pour une exonération totale et de 450 K€ à 550 K€ pour une exonération partielle ;
Extension du régime d’exonération aux plus-values professionnelles de cession de droits ou parts d’une société ou d’un groupement relevant de l’impôt sur le revenu lors du départ à la retraite du cédant : échelonnement possible des cessions sur une période jusqu’à 72 mois au profit de jeunes agriculteurs attributaires d’aides à la 1^ère installation ;
Renforcement du dispositif de l’article 150-0 D ter du CGI lorsque la cession est réalisée au profit d’un jeune agriculteur remplissant les conditions pour être attributaire d’aides à la 1^ère installation prévue par l’article 73 B du CGI au titre de cette cession : relèvement du montant de l’abattement fixe de 500 à 600 K€, et d’autre part une extension de ce dispositif aux cessions de droits ou parts d’une société échelonnées sur une période jusqu’à 72 mois.
Rehaussement des plafonds de valeur des éléments transmis ouvrant droit à une exonération des plus‑values professionnelles réalisées à l’occasion de la transmission d’une exploitation agricole, de ses branches complètes d’activités ou de l’ensemble de ses titres au profit d’un jeune agriculteur attributaire d’aides à la 1^ère installation. Le plafond de valeur actuellement de 500 K€ serait porté à 700 K€ pour une exonération totale de la plus-value de cession et de 1 000 K € à 1 200 K € pour une exonération partielle de cette plus‑value ;
Rehaussement de 500K € à 600 K€ du seuil au-delà duquel l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) est ramenée à 50 %, lorsque le bail a été conclu avec un jeune agriculteur.

Le présent article procède au rehaussement du seuil spécifique aux GAEC, dans la même proportion que celle prévue par la loi de finances pour 2024 pour le régime micro-BA (bénéfices agricoles), portant ainsi celui-ci à 480 K€.

Article 22 – Aides d’Etat : mise en conformité des dispositions fiscales avec le droit UE

Tout financement public qui remplit les critères de l’article 107 §1 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (TFUE) constitue une aide d’État soumis à notification préalable à la Commission européenne en vertu de l’article 108 §3 du Traité.

Depuis le règlement d’habilitation (UE) 2015/1588 du 13 juillet 2015, la Commission a compétence pour prononcer la comptabilité de certaines catégories d’aides d’État avec le marché unique et décider, en conséquence, qu’elles sont exemptées de l’obligation de notification à l’UE préalablement à leur entrée en vigueur.

Ainsi, par exemple, les aides octroyées dans le cadre du Règlement dit de minimis, et les aides octroyées conformément aux Règlements dits « d’exemption » (permettant aux États membres d’accorder certaines catégories d’aides aux entreprises sans notification préalable, sous conditions).

Article 23 – Sécurisation des modalités d’imposition applicables aux personnes non-résidentes de France

Le Conseil d’Etat (CE, 05/02/2024) juge que pour l’application de la retenue à la source (RAS) encadrée par l’article 182 A du CGI (prévoyant l’application d’une RAS aux salaires français perçus par des non-résidents), que la condition tenant au domicile en France du salarié doit être appréciée au regard de la notion du domicile fiscal définie en droit interne à l’article 4 B du CGI.

Toutefois, le présent article 23 prive d’effet la décision du Conseil d’Etat : il rappelle la primauté de la notion de résidence en droit conventionnel sur celle de domicile fiscal en droit interne,

Article 24 – Loueur en meublé non professionnel (LMNP) : réintégration des amortissements déduits dans l’assiette de la plus-value imposable (réalisée lors de la cession d’immeuble)

BUT : corriger une spécificité du régime fiscal actuel LMNP, pour renforcer les incitations économiques en faveur de la location de courte durée et accroit les tensions sur le marché locatif.

En effet, la déduction des recettes locatives des amortissements afférents au logement loué, mais sans que ces amortissements soient, ensuite, pris en compte dans le calcul de la plus‑value (pour baisser à concurrence du prix de revient) lors de la cession dudit logement est un avantage fiscal qui crée un déport des loueurs nus vers la location meublée, en particulier pour les logements affectés à la résidence principale, en incitant à la location meublée courte durée à vocation touristique.

En conséquence désormais, pour assurer une plus grande égalité de traitement entre LMP et , les amortissements du LMNP déduits pendant la location d’un bien seront désormais pris en compte lors de sa cession du bien pour le calcul de la plus‑value immobilière (dorénavant calculée sur la VNC).

Applicables aux plus‑values réalisées à compter de 2025.

Article 25 – Sécurisation du régime des BSA, BSPCE et des titres acquis en exercice de ceux-ci

Tire les conséquences de deux décisions récentes du Conseil d’État fragilisant l’équilibre général du régime des droits ou bons de souscription ou , et des titres acquis en exercice de ceux-ci.

Avant son abrogation consécutive aux arrêts du Conseil d’État, la doctrine administrative (Bofip) (i) interdisait l’inscription des titres souscrits en exercice de BSPCE sur un PEA et (ii) rendait inapplicable le sursis d’imposition pour la plus-value constatée en cas d’apport (de titres antérieurement souscrits) au profit d’une société non contrôlée par le bénéficiaire (apporteur).

Afin de clarifier les règles applicables, et d’éviter le cumul d’avantages fiscaux, l’article 25 :

Légalise l’interdiction d’inscrire sur un PEA (i) des droits/bons de souscription ou d’attribution et (ii) des titres souscrits en exercice de ceux-ci ; complète dans le même sens, par cohérence, les dispositions relatives aux sur PEA, PEA PME et ETI, PEE (plan d’épargne entreprise), PEI (plan d’épargne interentreprises et PERCO (plan d’épargne pour la retraite collectif).
Ouvre droit pour les BSA et BSPCE au bénéfice des dispositifs de sursis et de report d’imposition pour le gain de cession (apport), de nature patrimoniale. En revanche, l’impôt sur le gain d’exercice, de nature salariale et désormais distingué du gain de cession, demeure quant à lui exigé au moment de l’apport.

Article 26 – Instauration pour les grandes entreprises d’une taxe sur les réductions de capital consécutives au rachat de leurs propres titres

Introduction d’une taxe sur les réductions de capital des grandes entreprises qu’elles effectuent en annulant leurs propres actions rachetées.

Par suite est établie une taxe sur les réductions de capital par annulation d’actions après rachat par les grandes entreprises (chiffre d’affaires individuel ou consolidé > 1 Md€).

Le taux est de 8%.

[1] Pour obtenir le revenu fiscal de référence (RFR), il faut notamment rajouter au revenu imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu les éléments suivants : (i) certains revenus exonérés d’impôt (par exemple, certains pourboires perçus en 2023 ou 2024 ou la rémunération du salarié détaché à l’étranger, (ii) certains revenus soumis à un prélèvement libératoire (par exemple, revenus des capitaux mobiliers), (iii) Certains abattements Réduction forfaitaire ou proportionnelle appliquée sur la base de calcul d’un impôt (revenus, valeur d’un bien, etc.) déductibles (par exemple, abattement de 40 % sur les dividendes), (iv) Certaines charges déductibles du revenu (par exemple, cotisations et primes d’épargne-retraite déduites du revenu global) et (v) les plus-values immobilières taxables.

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